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Tassazione degli utili ante 2018 relativi a partecipazioni qualificate in soggetti esteri: confermato dall’Agenzia delle Entrate il regime transitorio di salvaguardia
La Legge 27 dicembre 2017, n. 205 (di seguito, Legge di bilancio 2018) ha introdotto un nuovo regime di tassazione per i redditi di capitale percepiti da persone fisiche al di fuori dell’esercizio dell’attività di impresa, in relazione al possesso di partecipazioni qualificate: a far decorso dalla medesima data, infatti, è venuta meno la distinzione tra partecipazioni qualificate e non qualificate, equiparando i livelli di imposizione sostitutiva al 26% per entrambe le due tipologie di partecipazioni.
Tuttavia, è stata prevista un’apposita disciplina transitoria con l’obiettivo di salvaguardare la più favorevole tassazione del socio non imprenditore detentore di partecipazioni qualificate, che deriva dall’adozione delle previgenti disposizioni in relazione al periodo proprio di formazione degli utili. Pertanto, alla distribuzione dei proventi prodotti dalla società, o ente partecipato, fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2017, si applicano le disposizioni del predetto regime transitorio. Questa è la sintesi della risposta fornita dall’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 61/2019, ad una società fiduciaria residente che chiedeva il corretto trattamento fiscale per le delibere di utili di fonte estera.
Il regime impositivo degli utili da partecipazione, e dei proventi ad essi equiparati, fino al 31 dicembre 2017 era individuato in funzione della percentuale di possesso posseduta.
Per gli utili percepiti fino al 31 dicembre 2017, il regime fiscale dipendeva dalla qualificazione delle relative partecipazioni. In precedenza, infatti, gli utili relativi a partecipazioni qualificate percepiti da persone fisiche al di fuori del regime di impresa concorrevano alla formazione del reddito imponibile IRPEF nella misura del 40% per gli utili prodotti dalla società partecipata fino all’esercizio in corso al 31.12.2007, del 49,72% per gli utili prodotti fino all’esercizio in corso al 31.12.2016, e per il 58,14% per gli utili prodotti dall’esercizio in corso al 31.12. 2017.
Come anticipato, a norma dell’art. 1 comma 1005 della Legge di bilancio 2018, il nuovo regime impositivo (26 %) si applica ai dividendi percepiti dal 1° gennaio 2018. È appena il caso di osservare come, il successivo comma 1006 prevede, però, un’apposita disciplina transitoria ai sensi della quale, alle distribuzioni di dividendi di natura qualificata deliberate tra il 1° gennaio 2018 e il 31 dicembre 2022 e aventi ad oggetto utili prodotti fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2017 continuino ad applicarsi le norme del DM 26 maggio 2017.
La disciplina introdotta dalla Legge di bilancio 2018 vale anche per i dividendi esteri provenienti da società residenti in Stati o territori non considerati; infatti, gli utili relativi a partecipazioni qualificate concorrevano alla base imponibile IRPEF nella medesima percentuale prevista per i dividendi di fonte italiana, a seconda dell’esercizio di formazione. Inoltre, su tale ammontare doveva essere applicata una ritenuta alla fonte a titolo di acconto del 26% a cura del sostituto residente che eventualmente interveniva nella riscossione del dividendo.
Orbene, la risoluzione n. 61 dell’Agenzia delle Entrate del 26 giugno 2018 interviene proprio sul trattamento degli utili relativi a partecipazioni qualificate in società estere diverse da quelli avente sede in un Paese o territorio a fiscalità privilegiato. Anche per questa tipologia di dividendi, si applica il regime transitorio previsto dalla Legge di bilancio 2018 per le distribuzioni di utili che derivano da partecipazioni qualificate deliberate dal 1° gennaio 2018 al 31 dicembre 2022 e formatesi con utili prodotti sino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2017.
Nella fattispecie, gli utili erano stati maturati nel corso dell’esercizio chiuso al 31 dicembre 2015, mentre la distribuzione era stata deliberata, per una prima tranche, in data 5 dicembre 2018 e, da ultimo, il 13 dicembre 2018. Di conseguenza, per questi dividendi continuano ad applicarsi le disposizioni previgenti, ovvero: assoggettamento a ritenuta a titolo di acconto da parte dell’intermediario - la società fiduciaria istante - che interviene nella riscossione, ai sensi dell’art. 27, comma 4 del DPR 600/73.
A parere dell’Agenzia delle Entrate, ciò è coerente con la volontà del legislatore di salvaguardare, per un periodo di tempo limitato, il regime fiscale degli utili formati in periodi di imposta precedenti rispetto all’introduzione del nuovo regime in vigore dal 1° gennaio 2018. Questa impostazione risulta condivisibile. Si pensi, ad esempio, agli utili di vecchia formazione, e specialmente quelli ante 2008, imponibili nel limite del 40% del relativo ammontare.
Del resto, osserva l’Agenzia delle Entrate, una diversa interpretazione comporterebbe l’applicazione della ritenuta a titolo di imposta nella misura del 26% sulla parte imponibile degli utili relativi a partecipazioni qualificate prodotti fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2017, utili che il legislatore ha inteso tutelare, prevedendo una deroga al nuovo regime di tassazione.
Pertanto, nell’ipotesi in cui gli utili esteri siano percepiti tramite un intermediario - nel caso di specie una società fiduciari residente – trova applicazione la ritenuta a titolo di acconto ai sensi del previgente comma 4 dell’art. 27 DPR 600/73 sul cc.dd netto frontiera.
Avv. e Dott. Maurizio Di Salvo
(Coordinatore Didattico e Docente: Master in Diritto Tributario)
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